部分典型案例评析

裁判观点 ●处置抵押物产生税费属于实现担保物权的必要费用，应先从变现中扣除。 ●对赌补偿股份属经营风险补偿，不改变原股权转让应税事实。 ●被告公司将主播提现款转入灵活用工平台，支付开票费后由后者以支付灵活用工报酬方式将提现款发给主播，取得发票用于抵扣税款，相关人员符合非法购买增值税专用发票罪、非法出售增值税专用发票罪的构成要件。 ●骗取出口退税的行政认定与刑事定罪标准不同，刑事判决未否认真实出口，不影响税务机关依税法认定骗税行为。 税收优先权问题 鲁某、沈阳某公司等破产债权确认纠纷案［（2023）最高法民申2768号、（2023）辽民终465号、（2022）辽01民初2541号］ 案情 2018年6月，鲁某作为出借人与吉林某公司签订借款合同，沈阳某公司以其房产提供抵押担保。因吉林某公司未履行还款义务，鲁某经过诉讼及执行，至沈阳某公司进入破产程序之日，鲁某尚有债权7900多万元未受清偿。2022年9月，沈阳某公司的财产被整体拍卖。根据分配方案，抵押房产拍卖所得被扣除税款690多万元及其他费用，鲁某担保债权享有优先清偿额为5900多万元，剩余被转为普通债权。本案核心争议为抵押物处置新增税款与担保债权的清偿顺序。鲁某认为，税收征管法第45条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。而其抵押权早于拍卖产生的税收债权，故税款不应优先扣除。一审、二审法院均认定，处置抵押物产生的税费属于实现担保物权的必要费用，依据民法典规定及债权人会议通过的分配方案，应从抵押物变现款中先行扣除。鲁某申请再审。再审法院认为，民法典第389条明确担保范围包含实现费用，第561条规定实现担保债权的税费等费用应当从担保财产的变价款中优先支付；税收征管法第45条调整的是欠缴税款与抵押权的优先顺序，并未否定作为实现抵押权费用的税款应优先于主债权。故裁定维持原判。 评析 评委推选本案的理由是，本案为破产程序中处置抵押物税费清偿顺位的典型案例，使破产程序中别除权的行使回归民法担保制度本源。通过区分税收优先权与实现费用性质，本案明确了处置抵押物产生的新增税费属于实现担保物权的必要费用，应依据民法典第561条从担保物变价款中优先支付，其权利顺位优先于抵押担保的主债权。同时，本案阐述了税收征管法第45条与民法典相关条款的关系。本案判决有助于明确破产债权清偿时税收债权、抵押权和实现债权有关费用的清偿顺序，为破产财产处置和类案处理提供了指引。 华东政法大学副教授欧阳天健赞同法院的判决，表示处置担保财产的税费若不优先于别除权人受偿，会违背公平清理债务原则。但他认为，民商事法律中有些条款关于“税”的表述不够明确，如担保法司法解释未明确实现担保债权的费用是否含税，企业破产法虽明确税收优先权但其他民商事法律规范对此表述笼统。另外，民法中有的将税纳入费用，有的费税并列。他建议将有关规定与税收法律体系相衔接。 福州大学法学院副教授洪菡珑认为，判决引用的《城市房地产抵押管理办法》为部门规章，法律位阶不高。她建议在法律或行政法规层面明确相关规定，减少模糊解释空间。 在中国政法大学教授、中国法学会财税法学研究会副会长施正文看来，对于破产程序中税收优先权与担保物权的冲突问题，法院的判决虽然结论正确，但税法分析深度不足。案件的核心在于，不动产拍卖产生的增值税应作为实现抵押权的必要成本，与历史欠税性质不同，需优先扣除。他强调税收优先权应区分“权利实现费用”与“清偿债务”：拍卖费用及即时税款属抵押处置成本，类比房地产管理法清偿顺位，优先于抵押权本身；而历史税收债务则按税收征管法与担保物权按时序处理。在破产程序中，若无特别规定，税收优先权规则可延伸至民事程序。此案凸显民法税法协同治理的必要性，需通过细化规则平衡多方权益，推动税收司法与立法衔接。 对赌退税问题 王某与上海市税务局等不予退税决定案［（2024）沪03行终133号］ 案情 2015年至2016年，自然人股东王某转让其持有的某公司股权，股权转让对价为现金和受让公司的股份，并与受让公司签订业绩承诺补偿协议，承诺标的公司净利润目标及补偿安排，如约定的补偿条件触发，甲方按照总价1元回购应补偿股份并按照有关法律规定予以注销。至2017年11月，王某就股权转让所得共缴纳个人所得税1.14亿元。因标的公司2018年度、2019年度净利润未达标，王某按协议补偿公司股份约2744.87万股。2022年10月，王某以其股权转让交易多申报和缴纳个人所得税为由，向上海市税务局申请退税5374.47万元。税务局认为其不符合误收多缴税款应退税情形，不予退税。王某提起行政复议、诉讼，认为其股权转让合同至补偿发生时尚未履行完毕，收入尚未实现，所缴税款系预缴，对赌失败导致退回的股份应从已申报的股权转让收入中扣除，已缴税款应退还。一审、二审法院均驳回其诉求。一审认为：王某股权转让交易的应税事实已经完成，纳税义务在交易完成时已确定，补偿股份的行为产生新的行政法律关系，不改变原股权转让的应税事实，且王某于2022年申请退税，已超过税收征管法第51条规定的3年期限。二审认为：第一，王某的股份补偿属于对经营风险的弥补，而非股权转让对价的调整。个人所得税法上的财产转让所得不采用预缴汇算模式，补偿行为不改变原股权转让的应税基础。第二，税收征管法第51条仅适用于多缴税款退还，而本案无多缴税情形，且个人所得税法无对赌失败退税规定，故王某无退税权利。第三，法院提出本案的股权转让及利润预测补偿模式体现了投融资交易的创新，建议税务部门优化政策以适应新型经济业态，促进公平和高质量发展。 评析 评委推选本案的理由是，这是一起典型的因对赌失败引发的退税争议案件，核心在于补偿义务是否影响整体股权转让所得确定及能否退税。法院基于计税基础和对现行税法规则的分析，认为本案的补偿股份属经营风险补偿，不改变原股权转让应税事实，现行税法未将对赌补偿纳入退税机制，故税务机关不予退税决定合法。该案判决既坚守税法明定的规则，又对税务部门提出了优化政策以适应新型交易模式的建议。本案反映出的税法漏洞应如何填补、如何弥合法律规则与经济现实之间的张力值得深入探讨。 西北政法大学经济法学院副教授席晓娟认为，本案的核心在于对赌协议与资产转让协议关系，判决为类似案件提供了专业视角。她表示，股权转让与对赌协议应视为独立合同，纳税义务应在股权转让完成时即产生，后续对赌补偿属风险补偿，与纳税义务无直接关联。 德恒律师事务所高级顾问易明说，因对赌协议退税缺乏明确的法律规定，税务机关与纳税人陷入“依法行政”与“实质公平”的两难境地。她认为，行政法中的合理性、适当性原则应成为解决争议的重要依据，可借鉴典型案例经验，通过实质课税原则和比例原则平衡政策刚性与经济实质。 （下转B3版） （上接B1版） 网络直播经营涉税罪名厘定 嘉兴邦胜文化传媒公司等涉嫌虚开、非法购买、非法出售增值税专用发票案［（2023）浙0483刑初750号］ 案情 邦胜文化传媒有限公司2017年成立后，名下成立“邦女郎”公会，为直播平台提供主播招聘、管理等服务，收取主播打赏收入3%—5%不等的服务费并开具相应增值税专用发票。2021年，因邦胜公司涉税问题被举报，相关经营管理人员成立天玑文化传媒有限公司，承继邦胜公司的业务。2019年10月—2022年3月，两公司除收取上述真实服务费并开具增值税专用发票外，因花椒直播平台主体公司提现规则要求其将直播平台主体公司转入的主播打赏收入提现给主播，并开具税率为6%的增值税专用发票，为获取进项增值税专用发票，降低开具增值税专用发票形成的税务成本，与灵活用工平台虚构业务，将主播提现款转入灵活用工平台，支付开票费后，由灵活用工平台以支付灵活用工报酬方式将提现款发给主播，两公司收受灵活用工平台开具的税率为6%的增值税专用发票后用于抵扣税款。法院认为，邦胜和天玑公司通过微信群与灵活用工平台、有关筹划人员对接资金发放和开票等事宜，支付开票费取得增值税专用发票用于抵扣税款，相关人员符合非法购买增值税专用发票罪、非法出售增值税专用发票罪的构成要件。 评析 评委推选本案的理由是，本案涉案主体涉及灵活用工平台公司、直播行业MCN公司等众多主体，是新经济新业态发展背景下的涉税典型案例。本案判决秉持罪刑法定原则，在罪名适用上精细区分为非法出售增值税专用发票罪与非法购买增值税专用发票罪，而非笼统认定为虚开增值税专用发票罪。这两个罪名相对于虚开增值税专用发票罪，法定刑更低，体现了法院对运用刑事手段规制新兴业态的审慎态度。 广东金融学院副教授涂缦缦认为，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号）列举了虚开增值税专用发票罪适用情形，强调构成本罪应“以骗抵税款为目的”或者“因抵扣造成税款被骗损失”，否则不按本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。在网络经营等复杂业务下，证明开票方与售票方共同故意骗抵税款难度大，故赞同法院的判决。但她认为有关部门应研究如何规制此类违法行为。 华东政法大学副教授张馨予则质疑，非法购买发票后用于抵扣，其后续行为是否仍可认定为非法购买增值税专用发票罪。她认为，根据法释〔2024〕4号文件，开票方与售票方是否有骗税故意是虚开增值税专用发票罪与另外两罪的界限。非法售票方若对购票方后续骗抵税款行为有预见可能或存故意放任心态，实践中常引发虚开认定争议。鉴于灵活用工平台涉税风险突出，容易借税收优惠逃税、虚抵税款，她呼吁司法判决细化主观目的认定，避免非法出售增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪罪名混淆。 行刑衔接问题 厦门某某家具公司与厦门税务局第一稽查局税务行政处罚案［（2023）闽行申1023号］ 案情 厦门某某家具有限公司因不服厦门市税务局第一稽查局（以下简称稽查局）作出的税务行政处罚决定，提起行政诉讼，二审败诉后向福建省高级人民法院申请再审。本案争议焦点有二：一是稽查局适用税收征管法第66条，认定某某家具公司通过虚开增值税专用发票虚增期末留抵税额骗取出口退税是否合法；二是稽查局在公安机关对相关虚开增值税专用发票行为立案侦查后作出行政处罚是否违反程序。某某家具公司主张其行为仅构成虚开增值税专用发票罪（已被刑事判决认定），不属于“假报出口或其他欺骗手段”骗税，且税务机关在刑事立案后作出处罚违反“先刑事后行政”原则。法院审理认为，骗取出口退税的行政认定与刑事定罪标准不同，刑事判决未否认真实出口，不影响税务机关依税法认定骗税行为；税务稽查立案早于公安机关对案外人刑事立案时间，且本案未移送公安机关，故行政处罚程序合法。最终，法院裁定维持原判，确认被诉行政处罚决定事实清楚、适用法律正确、程序合法。 评析 评委推选本案的理由是，本案厘清行政违法与刑事犯罪认定的边界，区分了虚开增值税专用发票行为的“刑事违法认定”与“行政违法认定”标准，为行刑衔接问题探索了精细化处理路径。本案在综合考虑税务与公安机关立案时间的基础上，细化了行刑衔接情形，统筹行刑衔接相关程序规则的适用，既对类似案件法律适用及程序处理具有借鉴意义，也为税收执法提供了参考。 上海对外经贸大学教授邬展霞认为，企业虚开发票骗税引发税务部门“骗取退税”行政处罚与司法机关“虚开发票”刑事定性的冲突，显示有关协调机制有待加强。 北京市广盛律师事务所律师刘建初则表示，法院裁定揭示行政违法与刑事犯罪评价标准的差异——前者重实质危害，后者重行为要件，彰显税收执法权不受司法定性约束的法理逻辑。他建议明确刑事立案后罚款执行处理、细化罚金与罚款折抵规则，并明确税收征管法第66条中“其他欺骗手段”的定义、列举典型情形等，以精准打击骗税行为。 在河南财经政法大学教授曹守晔看来，先刑事后行政原则的适用宜结合民法典第187条进行研究。刑行交叉时，行政处罚有相对独立性，一是行政罚款应当折抵罚金，二是行政处罚并不依附于刑事立案。在法律未明确时，赋予并规范执法司法裁量权，有利于司法公正，可避免机械执法。