优化公司架构：围绕关键标的考量税务成本

2024年，为响应国务院国资委“压缩管理层级、减少法人户数”的要求，A公司拟开展公司架构优化行动。基于A公司需求，北京天职税务师事务所组建专门团队，就A公司架构优化过程中涉及的税务问题开展了详细调研和分析。 企业情况 B公司为A公司的子公司，C公司为B公司全资子公司。C公司为B公司提供租房、物业、餐饮等后勤服务。A公司为了优化公司架构，压缩公司层级，要求B公司尽快将C公司注销。 C公司的主要资产为房屋和土地，且无土地使用权以外的其他无形资产。2019年11月，C公司购入房产，该房产建筑面积为10000平方米，购入原值为7000万元，购入时缴纳契税210万元。2024年12月，C公司计划在注销前将该房产进行处置，其账面净值为5380万元，公允价值为10000万元。C公司属于增值税一般纳税人，2024年12月，增值税留抵税额为520万元，契税税率为3%。B公司和C公司均不属于房地产开发企业，C公司注册地位于市区。 注销方案 A公司考量的第一种方案，是将C公司直接注销。基于这一方案，需要先将C公司房屋、土地按照公允价值转让给B公司，涉及增值税及附加、土地增值税、契税、印花税、企业所得税处理。 增值税方面，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，一般纳税人销售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。方案中，C公司以10000万元（不含增值税）的价格转让房产，应按照一般计税方法计算缴纳增值税＝10000×9%－520＝380（万元）。由于C公司注册地位于市区，适用城市维护建设税税率为7%，应缴纳城市维护建设税及附加＝380×（7%＋3%＋2%）＝45.6（万元）。 土地增值税方面，根据土地增值税暂行条例规定，纳税人转让房地产所取得的收入减除扣除项目金额后的余额，为增值额。扣除项目包括，取得土地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，土地使用权所支付的金额，新建房及配套设施的成本、费用，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过1年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为1年。 由于C公司转让旧房及建筑物，不能取得评估价格，但能提供购房发票，可按照发票金额加计计算土地增值税扣除项目金额。C公司房屋增值额为10000－7000×（1＋5%×5）－210－45.6＝994.4（万元）。按照土地增值税暂行条例，增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%，故C公司应缴纳土地增值税为994.4×30%＝298.32（万元）。 契税方面，根据契税法规定，土地使用权出让、出售，房屋买卖，其计税依据为土地、房屋权属转移合同确定的成交价格，包括应交付的货币、实物、其他经济利益对应的价款，并由土地、房屋承受方缴纳。故B公司应缴纳契税为10000×3%＝300（万元）。 印花税方面，根据印花税法规定，应税产权转移书据的计税依据，为产权转移书据所列的金额，不包括列明的增值税税款；产权交易双方按产权转移书据以0.05%的税率缴纳印花税。故B公司和C公司应各自缴纳印花税＝10000×0.05%＝5（万元），双方共计缴纳印花税10万元。 企业所得税方面，根据企业所得税法规定，企业转让房产等财产取得的收入，应作为转让财产收入，扣除相关房产的净值后，计算缴纳企业所得税。C公司应计算缴纳企业所得税＝（10000－5380－45.6－298.32－5）×25%＝1067.77（万元）。 经计算，基于注销方案，按照公允价值转让C公司房屋、土地，交易过程中B公司和C公司需要合计缴纳税款2101.69万元。 吸收方案 A公司考量的第二种方案，是由B公司吸收合并C公司，将C公司全部实物资产以及相关债权、负债、劳动力一并转让给B公司，涉及增值税、土地增值税、契税、印花税、企业所得税处理。 增值税方面，根据财税〔2016〕36号文件规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为不征收增值税。即B公司吸收合并C公司，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为无须缴纳增值税。 土地增值税方面，根据《财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第51号）规定，按照法律规定或者合同约定，两个或两个以上企业合并为一个企业，且原企业投资主体存续的，对原企业将房地产转移、变更到合并后的企业，暂不征收土地增值税。上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。方案中，B公司吸收合并C公司，原C公司的投资主体B公司存续，C公司的土地及房产权属变更至B公司，属于暂不征收土地增值税的情形。由于B公司和C公司都不属于房地产开发企业，可以适用暂不征收土地增值税的优惠政策。 契税方面，根据《财政部 税务总局关于继续实施企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第49号）规定，两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定合并为一个公司，且原投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。由于原C公司的投资主体B公司存续，故B公司承受C公司的土地及房屋权属，免予缴纳契税。 印花税方面，根据《财政部 税务总局关于企业改制重组及事业单位改制有关印花税政策的公告》（财政部 税务总局公告2024年第14号）规定，对企业改制、合并、分立、破产清算以及事业单位改制书立的产权转移书据，免征印花税。方案中，B公司吸收合并C公司，C公司房屋及土地使用权的权属将变更为B公司，涉及的产权转移书据可按照政策规定免予缴纳印花税。 企业所得税方面，根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第六条规定，企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定；被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继；可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额＝被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率；被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。 由于C公司为B公司全资子公司，且B公司和C公司均受A公司控制，属于同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可适用企业所得税关于特殊性税务处理的规定。按照政策规定，C公司的资产及负债在合并后保持原计税基础不变，C公司合并前的相关所得税事项由B公司承继，无须额外缴纳企业所得税。经了解，C公司没有未弥补亏损，故不涉及弥补亏损的处理。 （作者单位：北京天职税务师事务所）