个税专项附加扣除：“3月第一份开心有了”

“3月第一份开心有了”——3月1日起，一年一度的个人所得税汇算开始办理，在专项附加扣除加持下，有的“小伙伴”晒出自己获得的退税“红包”。 个税制度是再分配机制的重要一环。其中，专项附加扣除制度可谓我国个税制度中近年来最突出的制度创新，也是累进税率之外最重要的调节收入分配的基础制度，进一步发挥了个税制度促进社会公平正义、增进人民福祉的重要作用。 制度由来 在所得税制度中，如何计量纯所得直接关系着所得税的计税依据，而费用减除标准代表了国家对于个人不予征收所得税的最低生活费的立法取向。 自1980年个人所得税法通过以来，费用减除标准在相当长的历史时期里一直为800元/月。关于费用减除标准提高的呼声，几乎在每一年的两会中都有代表提出，也经历了2005年调整为1600元，2007年调整为2000元，2011年调整为3500元等若干次改革。但是，“一刀切”的费用减除标准，在实现整体意义上税收公平的同时，未能体现纳税人个体的特殊性。 纳税人的个体公平通过何种形式呈现？2018年个人所得税法修订给出了答案。2018年个人所得税法将基本减除费用标准提高到6万元/年的同时，首次设立专项附加扣除，包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等专项附加扣除。 根据个人所得税法第六条规定，专项附加扣除的“具体范围、标准和实施步骤由国务院确定，并报全国人民代表大会常务委员会备案。”2022年，国务院设立3岁以下婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除；2023年，为进一步减轻家庭生育养育和赡养老人的支出负担，国务院提高个人所得税3岁以下婴幼儿照护、子女教育、赡养老人专项附加扣除标准。 量能课税 量能课税指按照纳税人的负担能力平等征税，在此基础上衍生了“最低生活费不课税”“生存权财产不课税或轻课税”等具体适用原则。如果说个税专项附加扣除的类型体现了国家对个人有哪些必要生活费用在“质”上的考量，那么个税专项附加扣除的标准体现了“量”上的考量。 专项附加扣除与基本减除费用并存，且在基本减除费用的基础上准予叠加扣除，覆盖基本生计扣除以外的主要生活成本，体现了纳税人本人和家庭生活的必要费用的扣除，考虑到纳税人基本情形的同时，照顾了纳税人的特殊情形，从不同角度衡量了纳税人负担税款的能力。 民法典明确了抚养义务和赡养义务，3岁以下婴幼儿照护、子女教育、赡养老人专项附加扣除则赋予了纳税人在税法上的相应权利，即抚养、教育子女和赡养老人等支出可以作为必要生活费用予以扣除。这体现了尊老爱幼的中华传统美德与税法的有机融合。 在扣除标准设计上，国际上一般分为三种：定额扣除、全额据实扣除和限额据实扣除。我国仅大病医疗类专项附加扣除采用限额据实扣除，有利于实现精准扣除。其余专项附加扣除，除住房租金根据不同区域设计不同标准外，均采用统一定额标准，在体现税收公平原则的同时，简化了税收征管。 虽然我国个税的纳税单位为个人，但专项附加扣除在一定程度上体现了以家庭为单位的考量，特别是大病医疗可扣除配偶一方的制度设计，更是体现出对家庭的整体考虑。 诚信推定 2018年以来，我国个税由原先的代扣代缴为主的征管模式转向代扣代缴和自行申报相结合。关于个税专项附加扣除的申报，无论是纳税人在任职单位申报，还是自行申报，相关扣除信息均由纳税人自行填写，填写时无须向税务机关报送额外的证明和资料，只需要留存备查资料，待税务机关事后抽查时补充提交。这一申报程序和申报要求，在形式层面减少纳税人资料报送，简化流程手续，在实质层面体现了诚信推定原则的适用。 所谓诚信推定，是指税务机关在税收行政执法过程中，根据“诚实信用”原则，推定每个纳税人都是诚实守信的。在个税征管程序中，一方面体现为对纳税人的尊重、建构征纳双方相互尊重的和谐关系；另一方面降低了纳税人在税收征管中的遵从成本，减轻其负担，实现了税收治理理念转型和税收征管效率提高的相互促进。 政策效应 个税专项附加扣除的政策效应，一是体现于“调高惠低”的再分配功能的发挥。根据国家税务总局发布的2023年度个税汇算清缴数据，2023年提高3岁以下婴幼儿照护、子女教育、赡养老人专项附加扣除标准后，减税分别约360亿元、290亿元和50亿元，规模超过700亿元，约6700万人享受到前述政策红利，人均减税超1000元，切实降低了中低收入者的税收负担。 从整体数据上看，个人收入位居我国前百分之一和前百分之十的人群缴税占比较高，体现了根据纳税人负担能力分配税收负担，落实了量能原则。 由此可见，在个税的诸多要素中，专项附加扣除政策对于“调高惠低”功能的实现具有重要的意义。 二是体现于促进消费功能的发挥。从统计上看，居民可支配收入与消费支出呈正相关关系。个税专项附加扣除有利于实际提升居民收入，从而促进居民消费增长。 政策优化 党的二十届三中全会决定提出“加大个人所得税抵扣力度”。2025年政府工作报告提出“推动中低收入群体增收减负”。 从个税专项附加扣除的标准来看，在今年两会上，有代表委员建议将基本费用减除标准进一步提高。这里需要认识到的一个问题是，无论从理论还是实践上看，基本费用减除标准的提高都会给高收入群体带来更大的减税额度，而中低收入者能够享受的减税额度相对较小，呈现出扣除的累退性。因此笔者认为，与其调整基本费用减除标准，不如考虑如何加大专项附加扣除的调节功能。 一方面，可以考虑提高部分扣除项目的扣除标准，进一步突出扣除标准的差别化，如子女教育专项附加扣除中，义务教育阶段和其他教育阶段的家庭支出存在显著差别，可以考虑进一步细化扣除标准，体现差别化。 另一方面，进一步发挥专项附加扣除的调节收入分配功能，可以考虑采取逆向调节的方式，即对综合所得适用较高边际税率如45%的纳税人，可以不予扣除专项附加，以降低其累退效应。 （作者系中央财经大学法学院副教授）