留抵退税政策写入增值税法 进一步利好纳税人

增值税法专门增设增值税留抵退税条款，进一步利好纳税人，将持续发挥留抵退税政策激发市场活力的作用。税务机关在引导纳税人按照规定申请留抵退税的同时，还需要注意政策把握，推动进一步完善留抵退税管理规则。 将于2026年1月1日开始施行的增值税法第二十一条规定：“当期进项税额大于当期销项税额的部分，纳税人可以按照国务院的规定选择结转下期继续抵扣或者申请退还。”相较于现行的增值税暂行条例，这是一个重要的新增内容，表明推行多年的增值税留抵退税政策上升为法律，且为未来有关制度完善留出空间。笔者认为，这将大大增强这项利好企业政策的确定性和稳定性，有助于提升经营主体发展信心，激发市场活力，促进投资和消费。 新法条持续发挥留抵退税政策积极作用 增值税留抵退税是我国自2019年起逐步建立的税收制度，是指把纳税人在增值税纳税申报期末未抵扣完的税额退还给纳税人。 根据增值税政策规定，在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人。增值税实行链条抵扣机制，以纳税人当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额为应纳税额。其中，销项税额是指按照销售额和适用税率计算的增值税额；进项税额是指购进原材料等所负担的增值税额。当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣，也就是未抵扣完的进项税额形成了留抵税额。 现实中，产生留抵税额的情况普遍，如企业集中采购但尚未实现销售时、销售适用的税率低于进项适用的税率时，都会形成留抵税额‌。 2011年—2018年，国家在集成电路、装备制造等行业试点留抵税额退税政策，把纳税人今后才可继续抵扣的进项税额提前予以返还。通过提前返还纳税人尚未抵扣的税款，不仅完善了增值税链条抵扣机制，也有效减轻了企业因留抵税额积压导致的资金占用压力，激发市场活力，促进产业转型升级和结构优化。 2019年3月，《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，以下简称39号公告）发布，明确为推进增值税实质性减税，自2019年4月1日起试行增值税期末留抵税额退税制度。根据该公告，同时符合“自2019年4月税款所属期起，连续六个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元”“纳税信用等级为A级或者B级”“申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的”“申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的”“自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的”这5个条件的纳税人，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额（与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额）。该公告使全行业纳税人均可申请增量留抵退税，按60%比例退还，并将适用对象锁定为纳税信用良好、在一定期限内无骗税或虚开发票等违法情形的一般纳税人。接着发布的《国家税务总局关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第20号）进一步细化规定，方便纳税人办理留抵退税业务。之后，留抵退税政策不断深化，如对先进制造业实行增量留抵全额退税，对小微企业实行“存量+增量”留抵全额退税。这些政策不仅有效增加了企业的现金流，激发市场主体活力，而且有效激励企业诚信合规经营，促进经济高质量发展。‌ 立法部门将增值税留抵退税政策写入增值税法，无疑将大大增强该政策实施的确定性和稳定性。笔者认为，从增值税法第二十一条的文义来看，相较于现行留抵退税政策，该留抵退税法律有两个变化：一是适用范围更宽泛，取消了留抵退税政策中关于行业、比例等限制；二是为未来留抵退税政策完善留出空间，并赋予纳税人更充分的选择权，纳税人在每一个纳税申报期限内均可对留抵税款作出或退还或留抵的选择。这将有力促进纳税人申请留抵退税，在电子税务局推广的背景下，纳税人留抵退税的效率也将大幅提升。这些都有助于留抵退税政策的作用持续发挥。 目前留抵退税违法查处工作情况 留抵退税法律利好纳税人，有助于促进经济发展。笔者认为，实施好该法律，税务机关还需要完善有关管理，在强化对纳税人业务指导、加强部门协同、严厉打击骗取留抵退税的同时，注意政策把握，防范执法风险。 笔者梳理总结发现，目前在实践中，多地留抵退税管理工作主要根据税收征管法和39号公告有关规定处理。留抵退税日常管理参照出口退税有关规则进行，留抵退税违法行为查处根据39号公告和税收征管法关于少缴税款或偷税的规定处理。 39号公告第八条第七项规定，以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段，骗取留抵退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。 税收征管法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 笔者认为，参照出口退税规则进行留抵退税管理，是基于留抵退税与出口退税的性质存在相似性。 如前所述，留抵退税是国家提前退还企业期末因当期销项税额不足以抵扣当期进项税额而形成的留抵进项增值税税额，目的是减轻企业资金占用压力，促进企业生产经营。也就是说，留抵退税退的是纳税人在本环节超出法定纳税义务多缴纳的后续应抵扣的增值税款项，是一种特殊债权。出口退税是国家针对出口货物退还其在国内生产和流通环节缴纳的增值税和消费税，目的是使出口商品以‌不含税成本‌进入国际市场，避免重复征税，降低出口企业成本，增强国际竞争力‌。也就是说，出口退税退的是前一个增值税应税环节的纳税人承担了的税款，本环节的纳税义务暂未发生，出口后再退的款项，近似于民事法律关系中因预付款而形成的债权。可见，二者‌都是退还增值税的政策规定，目的都是减轻增值税一般纳税人企业的负担，促进企业发展。 参照出口退税规则进行留抵退税日常管理，也符合征管实际，有利于维护纳税人权益。在纳税人申请留抵退税时，税务机关退还即可，无须向纳税人支付利息，纳税人也无须担心会因超过法定期限而丧失退税申请权。 建议完善留抵退税违法行为查处规定 如前所述，对于骗取留抵退税违法行为的查处，目前多地税务机关主要根据39号公告规定，根据税收征管法关于少缴税款或偷税的规定进行。笔者认为，这在实践中存在可能导致查处偏轻的情况。 由于骗取出口退税相当于行为人非法侵占了国家资产，按照税收征管法规定，税务机关对这类违法行为会作出追缴退税、不加收滞纳金但予以重罚的处理处罚，罚款金额以骗税金额的一倍起步，构成犯罪的，依法追究刑事责任。对于违规取得或骗取留抵退税的，税务机关根据税收征管法有关少缴税款或偷税的规定，除了追缴有关留抵退税款并加收滞纳金，还要对定性为偷税的并处罚款，起步罚款金额是骗税起步罚款金额的50%，构成犯罪的，依法追究刑事责任。 这可能会导致与骗取出口退税性质相似的骗取留抵退税行为，受到的处罚相对较轻。笔者认为，从税收征管法对退还多缴税款的规定，以及对少缴税款、偷税的处理处罚规定来看，由于纳税属于履行法定义务的范畴，税收征管法对少缴税款、偷税与对骗取出口退税的处理处罚作出了不同规定。除了处罚程度不同外，关于“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息”的规定，与纳税人少缴税款时要被加收滞纳金的规定相对应。比照来看，对于少退的留抵退税，税务机关并不需要支付利息，这与对骗取出口退税从重处罚但不加收滞纳金的思路一致。反过来分析，对于骗取留抵退税，比照偷税规定处理处罚，则要加收滞纳金，但罚款金额起步低了50%。 增值税法已专门增设留抵退税条款，为增强对骗取留抵退税违法行为的打击力度，笔者期待有关部门在制定后续政策时考虑有关情况，通过专门制定留抵退税征管规则，或者设计一个覆盖所有政策性退税事项的征管规则等方式，完善留抵退税管理和查处规定。鉴于留抵退税与出口退税的性质存在相似性，都是国家为了实现特定的政策目标，将纳税人已经缴纳的增值税款全部或部分退给纳税人，都体现了税收中性原则，征管上均具有协同性特征，需要主管税务机关联合多单位协力完成，笔者建议通过政策设计完善留抵退税管理，充分发挥该退税机制的作用，促进经济高质量发展。 （作者单位：国家税务总局海南省税务局、中国税务报社）