税制日益完善，给投资者更多确定性

12月20日，澳门迎来回归祖国25周年。25年来，中国澳门经济快速增长，发展天地愈加广阔。经济快速发展的同时，澳门特别行政区的税法制度日渐完善，为投资者提供了更多税收上的确定性。值得注意的是，日前，税收服务粤港澳大湾区建设第一次四方联席会议在横琴召开，达成建设高效联络方式、推进纳税服务协同、加强税收征管协调、共同服务“一带一路”建设、开展人才交流培训等税务合作五项共识，这将进一步推动粤港澳大湾区实现税务领域规则的衔接和机制的对接，进而让更多投资者受益。 澳门特别行政区以直接税为主 澳门特别行政区收入分为经常收入与资本收入。经常收入又分为税收收入、费用与罚款、财产收益、转移、耐用品出售、劳务与非耐用品出售以及其他经常收入。其中，税收收入里比较重要的税种有博彩税、所得补充税、印花税、职业税、房屋税与旅游税。 澳门特别行政区以直接税为主。在澳门特别行政区，博彩税、职业税、所得补充税、房屋税、营业税、车辆使用牌照税为直接税，旅游税、印花税、特别印花税、机动车辆税与消费税为间接税。 以所得补充税为例，在对企业收益（所得）课税时，澳门特别行政区以会计利润为课税对象，调整项目比较少，为了降低小微企业的所得税负担，澳门特别行政区设立了统一标准的免征额。在对个人收益（所得）课税时，澳门特别行政区的职业税以工作收益为课税对象，只就自然人因任职受雇取得的工作收益进行征税。在征收管理上，澳门特别行政区采取源泉扣缴制度以所得支付者为扣缴义务人。 值得注意的是，澳门特别行政区立法会12月16日细则性表决通过《核准〈税务法典〉》法案。《核准〈税务法典〉》法案全面规范税务法律秩序的一般制度，尤其是税务行政程序、税务诉讼程序，以及新的税务执行制度。《核准〈税务法典〉》法案主要涉及11项现行税务法例的修改，是《税务法典》的重要配套法规。 税务申报流程简便易操作 在“常规收入制度原则”指导下，澳门特别行政区税务申报流程较为简便，易于操作。基于此，企业普遍能够遵循税务规定，避免了重大的纳税申报违规行为。 举例来说，澳门特别行政区的营业税，是一种类似于登记税的税种，依据商业企业固定设施所从事的行业类别，征收一个预设的固定税额。对于澳门特别行政区的所得补充税（其功能接近于企业所得税），其中的B组纳税人，其应税利润的评定通常基于纳税人自行申报的收入与成本，并参考该行业的平均利润率进行调整。澳门特别行政区的职业税，则采取了一种更为简化的计税方式，不深入考察纳税人的培训开支、疾病负担或家庭负担等因素，而是统一从收入额中先扣除25%的系数，再进一步扣除一个固定的费用额14.4万元，以此确定最终的应税基础。 更多展现出对物征税的特征 对物征税的焦点在于某一具体的事实或事件的发生，而不涉及对纳税人整体经济贡献能力或个人品质的考量。对人征税则更加聚焦于与个人紧密相关的税收要素，并在征税过程中综合评估纳税人的经济贡献能力或其他相关个人特征，以确保税收的公平性和合理性。 从当前税制结构来看，澳门特别行政区的营业税、职业税、房屋税以及所得补充税，更多地展现出对物征税的特征，侧重于对特定物或行为征税，而较少直接关联纳税人的整体经济能力。这也正是澳门特别行政区现行税制较少关注纳税人居民身份的核心原因所在。换言之，澳门特别行政区的税收制度并未严格区分居民纳税人与非居民纳税人，也没有建立起国际上常见的基于居民身份的差异化管辖机制。因此，对于澳门特别行政区居民在境外取得的收益如何在澳门特别行政区课税的问题，现行税制中并未包含太多相关的具体规则。 税务行政行为被严格约束 基于简单便捷与确定性的原则要求，澳门特别行政区税务机关在执行税务行政行为时，受到严格的制约与规范。在多数情况下，税务行政行为被视为一种受限而非自由裁量的行政行为。这一应用，极大地提升了税收制度的确定性与可预测性，确保了税务处理的公正性与一致性。 此外，澳门特别行政区税务机关必须严格遵守税款结算的5年除斥期间规定，即若税务机关未能在该期限内积极行使税务结算权，则其相关权利将在5年期限届满后自动失效。这一规定首要地保障了纳税人免受过去可能存在的不合规行为所带来的长期困扰，确保了税收管理的时效性与公正性。 与此同时，澳门特别行政区税法对“纳税人”与“纳税主体”的概念进行了清晰的界定。“纳税人”是指负有纳税义务的个人或实体，而“纳税主体”则是指实际承担税务债务责任的主体。这一区分具有重要意义——在诸多情境中，纳税人并不等同于纳税主体。以澳门特别行政区中级法院第126/2003号案件为例，雇员的工资收入虽为职业税的纳税对象，但税款由雇主代为扣缴并缴纳。在此情境下，雇员虽为职业税的纳税人，然而由于税款已被雇主扣缴，根据税法理论中的“税务替代”原则，雇主作为扣缴义务人，转而成为纳税主体。因此，承担税务债务的主体不再是雇员（即纳税人），而是雇主（即纳税主体及扣缴义务人）。这一区分有助于明确税务责任归属，确保税收制度的准确执行。 在税务执行过程中，尽管澳门特别行政区税务执行厅被赋予了准警察权的权力，但该权力的行使必须遵循一系列严格的前置程序。例如，在执行前，必须依法对纳税人进行传唤；若需执行涉及补充税务责任人的措施，必须经过执行转向程序后方可采取行动。这一系列前置程序的严格遵守，是确保税务执行行为合法有效、避免行为无效或被撤销的关键所在。 （作者系澳门税务学会副理事长，法学博士）