税务事项须按最新规范性文件处理

根据国家税务总局发布的《全文和部分条款失效废止的税务规范性文件目录》，共有70件税务规范性文件失效废止，其中有55件税务规范性文件全文失效废止，15件税务规范性文件部分内容废止。这些失效或废止的文件分为3类：一是在持续完善的税收制度中已被新规替代，二是阶段性工作完成、对应文件的内容已过时效，三是上位文件依据废止。 近日，国家税务总局发布《关于公布全文和部分条款失效废止的税务规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2023年第8号，以下简称8号公告），对部分税务规范性文件进行了清理。《全文和部分条款失效废止的税务规范性文件目录》（以下简称《目录》）共涉及70件税务规范性文件，其中有55件税务规范性文件全文失效废止，15件税务规范性文件部分内容废止。 认真分析《目录》不难发现，失效或废止的文件分为3类：一是在持续完善的税收制度中已被新规替代，二是阶段性工作完成、对应文件的内容已过时效，三是上位文件依据废止。建议纳税人根据不同情形，按最新规范性文件规定处理税务事项。 情形一： 部分文件被新规替代 实务中，部分文件由于税务部门持续完善税法执法制度和机制，已被新规定替代。例如，消费税纳税申报表、小型微利企业所得税优惠的适用标准等。 ——消费税纳税申报表方面。《目录》共涉及5个消费税的文件，以《目录》第64项为例，明确废止《国家税务总局关于高档化妆品消费税征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第66号）第一条规定，也就是调整《国家税务总局关于调整消费税纳税申报表有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第72号）附件2《其他应税消费品消费税纳税申报表》填写说明中“化妆品”相关内容。废止该条款是因为，消费税纳税申报表在2021年发生重大调整。根据《国家税务总局关于增值税 消费税与附加税费申报表整合有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第20号），自2021年8月1日起，消费税与城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加申报表整合，启用了《消费税及附加税费申报表》。 纳税人在填报《消费税及附加税费申报表》时，应根据适用的具体税目，填写相应的申报表，而不需要填报所有的主表、附表。例如，成品油消费税纳税人申报时，电子税务局会自动带出其专用附表——《本期准予扣除税额计算表（成品油消费税纳税人适用）》，而成品油期初库存，也就是该张附表的上期期末库存，会自动带入到《本期准予扣除税额计算表》中，用于本期继续计算抵扣。 ——小型微利企业标准方面。《目录》第49项明确，废止《国家税务总局关于印发〈新企业所得税法精神宣传提纲〉的通知》（国税函〔2008〕159号）第二十五条，也就是有关小型微利企业所得税优惠主体的判断标准：工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。 国税函〔2008〕159号文件，旨在统一新企业所得税法及其实施条例的宣传口径，其发布时间为2008年2月5日。此后，为进一步支持小型微利企业发展，有关部门不断提高小型微利企业的各项指标的上限。截至目前，根据《财务部 税务总局关于小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》（财务部 税务总局公告2023年第6号）等文件，小型微利企业的3个标准分别为：年度应纳税所得额不超过300万元，从业人数不超过300人，资产总额不超过5000万元。 小型微利企业在适用企业所得税优惠时，需要关注两点：一是符合小型微利企业条件的企业除了满足年度应纳税所得额、从业人数、资产总额3个条件外，还需要满足不属于国家限制和禁止行业这一前提条件。二是分支机构因其非法人主体的身份，不得单独适用小型微利企业所得税优惠政策，应将其从业人数、资产总额、应纳税所得额汇总到总机构，统一计算并判断是否符合小型微利企业条件。 ——研发费用加计扣除方面。《目录》第65项全文废止了《国家税务总局关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第18号），第70项废止了《国家税务总局关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2021年第28号）的第一条。废止的主要内容，是科技型中小企业研发费用税前加计扣除比例提高至75%的相关政策执行口径——企业2021年度可以在10月预缴申报第3季度（按季预缴）或9月（按月预缴）企业所得税时，自主选择就前三季度研发费用享受加计扣除优惠政策。 取而代之的，是自2022年1月1日起，科技型中小企业研发费用加计扣除比例由75%提高到100%；自2023年1月1日起，将符合条件行业企业研发费用税前加计扣除比例由75%提高至100%，并作为制度性安排长期实施。2022年度起，企业每年10月预缴申报企业所得税时，可以选择提前享受前三季度研发费用加计扣除优惠政策，将2021年10月提前享受当年的研发费用加计扣除政策举措转化为制度性规定。 也就是说，自2022年1月1日起，企业10月预缴申报第3季度（按季预缴）或9月（按月预缴）企业所得税时，可以依据实际发生的研发费用支出，自行计算加计扣除金额，填报《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》享受税收优惠，并根据前三季度享受加计扣除优惠的研发费用情况，填写《研发费用加计扣除优惠明细表》（A107012）。值得注意的是，纳税人在预缴时，《研发费用加计扣除优惠明细表》（A107012）不需要报送税务机关，但须与相关资料一并留存备查。 情形二： 阶段性文件已过时效 实务中，部分文件确定的工作已经完成，相关文件内容就“过时”了。 以国别报告为例，该报告是跨国企业集团按照《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号，以下简称42号公告）规定，应该向税务机关报告的信息，主要内容包括集团所有成员实体的全球所得、税收和业务活动的国别分布情况。通常，上一会计年度合并财务报表中的收入金额合计超过55亿元人民币，且最终控股企业为中国居民企业的跨国企业集团，应该由其最终控股企业向中国税务机关申报国别报告。42号公告第七条规定，税务机关针对国别报告可以实施信息交换；第八条规定，对不属于填报国别报告的范围，但符合规定情形的跨国企业集团所属企业，税务机关可以在实施特别纳税调查时要求企业提供国别报告。 《目录》第66项明确，全文废止《国家税务总局关于明确国别报告有关事项的公告》（国家税务总局公告2017年第46号，以下简称46号公告）。46号公告的主要内容是，明确42号公告的第七条、第八条规定，不适用于2016年度的国别报告。这是因为，《多边税收征管互助公约》自2017年1月1日起在我国执行，为做好42号公告与《公约》的衔接工作，税务机关不对企业报送的2016年度国别报告实施信息交换，也不会在实施特别纳税调查时要求企业提供2016年度的国别报告。46号公告仅规范2016年度的国别报告事项，此后年度的国别报告需要按照42号公告执行。 也就是说，需要填报国别报告的，是跨国企业集团的最终控股企业，且其上一会计年度合并财务报表中的各类收入金额合计应超过55亿元。最终控股企业，指能够合并其所属跨国企业集团所有成员实体财务报表，且不能被其他企业纳入合并财务报表的企业。进一步讲，成员实体应当包括：实际已被纳入跨国企业集团合并财务报表的任一实体；跨国企业集团持有该实体股权且按公开证券市场交易要求应被纳入但实际未被纳入跨国企业集团合并财务报表的任一实体；仅由于业务规模或者重要性程度而未被纳入跨国企业集团合并财务报表的任一实体；独立核算并编制财务报表的常设机构。 此外，如果居民企业被跨国企业集团指定为国别报告的报送企业，也应当在报送年度关联业务往来报告表时填报国别报告。对于最终控股企业为中国居民企业的跨国企业集团，其信息涉及国家安全的，42号公告给予其按照规定豁免填报部分或者全部国别报告。 情形三： 上位文件的依据被废止 8号公告废止的部分文件，是随着已废止的上位文件而废止的。例如，《目录》第36项全文废止了《国家税务总局关于印发〈车辆购置税价格信息管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2006〕93号），第58项全文废止了《国家税务总局关于车辆购置税征收管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第4号，以下简称4号公告）。在这种情况下进行税务处理，就需要“追根溯源”。 起初，车辆购置附加费由交通部门采取核定最低征费额方式征收。2001年1月1日起“费改税”，车辆购置税由此诞生。“费改税”初期，税务部门以车辆购置附加费核定的最低征费额除以10%，确定车辆购置税的最低计税价格。而后，车辆购置税暂行条例第七条明确，国家税务总局参照应税车辆市场平均交易价格，规定不同类型应税车辆的最低计税价格。通过车辆购置税价格信息的采集、审核、汇总、上传，完成车辆最低计税价格的定期核定、下发。4号公告是有关问题的政策执行口径。2019年7月1日起，《中华人民共和国车辆购置税法》施行，取消了最低计税价格，应税车辆的计税价格以实际支付给销售者的全部价款（不包括增值税税款，下同）、购置应税车辆时相关凭证载明价格等方式确定。至此，车辆购置税暂行条例全文废止，最低计税价格的规定也随之废止，4号公告等原车辆购置税文件便已无“用武之地”。 需要注意的是，车辆购置税法第六条明确了应税车辆计税价格的确定依据，其中纳税人购买自用应税车辆的计税价格，为纳税人实际支付给销售者的全部价款，不包括增值税税款；纳税人以受赠、获奖或者其他方式取得自用应税车辆的计税价格，按照购置应税车辆时相关凭证载明的价格确定，不包括增值税税款等。也就是说，车辆购置税法废止了有关最低计税价格的规定。但是，以机动车有效价格凭证注明的价格确定计税价格，并不意味着相关主体可以低开发票，进行不实申报。 取消车辆购置税最低计税价格后，税务机关通过相关信息系统，按周自动采集每个车型的全国市场平均交易价格，作为判断纳税人车辆购置税申报价格是否偏低的重要参考指标，开展车辆购置税风险防控工作。对于被判断为车辆购置税申报价格明显偏低，又无正当理由的，根据相关政策规定，主管税务机关核定应纳税额：购车人需要按规定缴纳车辆购置税；车辆经销企业需要按规定调整增值税、企业所得税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加等税费申报，补缴相应税款。