同是“委托开发”，缘何税务处理差别大

岁末年初，正值收集整理发票、准备年度汇算、编制财务报告的忙碌期。有的财税人员在整理发票时发现这样一个问题：同样是委托开发系统，有的发票品目是“销售货物”，适用13%税率；有的发票品目是“软件开发服务”，适用6%税率；有的发票品目是“技术开发服务”，适用免税优惠政策。三者究竟有何不同？ 差别源于业务实质 实际上，看似相同的一笔业务，之所以会出现上面的差别，根本原因在于业务实质不同。 如果适用的税目是“销售货物”，其实质是销售软件使用权。软件产品在会计和所得税处理上都是作为“无形资产”核算，而在增值税处理上，需要区分销售的是软件使用权还是所有权。如果销售软件使用权，属于销售商品或货物的范畴，一直以来就是增值税应税项目，适用13%税率。同时，针对销售软件产品，符合相关条件的可以享受增值税即征即退优惠。 如果适用的税目是“软件开发服务”，那么销售方提供的是一项信息技术服务。根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《销售服务、无形资产、不动产注释》规定，软件开发服务，属于营改增中现代服务的“信息技术服务”，税率为6%。而信息技术服务，指利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。 如果适用的税目是“技术开发服务”，则销售方提供的是一项研发服务。根据《销售服务、无形资产、不动产注释》规定，技术开发服务，属于营改增中现代服务的“研发和技术服务”，具体是指就新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动。在符合相关条件情况下，技术开发服务可享受增值税免税优惠。 准确判断方能合规 具体到实务中，纳税人又该如何准确地进行税务处理呢？ 如果要区分软件销售与软件开发服务，需要把握软件著作权的归属这一关键。根据《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）规定，纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的，应作为软件销售处理；如果著作权属于委托方或者双方共同拥有，受托方提供的则是软件开发服务。 实务中，纳税人还容易混淆软件开发服务与技术开发服务。要想对二者进行准确区分，应当根据委托开发合同中的委托开发目的和合同风险负担等要素综合判断。 从委托目的看，软件开发服务是为了满足委托方的信息化需求，利用基本操作系统、数据库、开发工具等开发出应用软件达到既定的使用功能；技术开发服务是基于他人委托，对新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究开发，委托方的目的是为了掌握一项研究开发成果。 从风险角度看，软件开发服务的结果往往可预期，一般不存在开发风险；技术开发则是一项探索未知的活动，结果是不能完全事先预期的，具有较大的不确定性，开发风险往往由当事人约定或合理分担。 综上所述，软件销售、软件开发服务、技术开发服务三者业务实质不同，税务处理也不同。纳税人在实操中应注意三者之间的区别，准确适用税目和税收政策，防范税务风险。 （作者单位：湖南中汇税务师事务所有限公司）