财税法学专家学者研讨税法法典化

编纂税法典有什么意义？国际上税法法典化的情况如何？我国如何推进税法法典化？在近日举办的中国法学会财税法学研究会2022年年会暨第34届海峡两岸财税法学术研讨会上，来自全国多所高等院校、研究机构、实务部门的近200位财税法学专家学者和实务工作者，以网络视频方式展开热烈研讨，吸引超过7000人次观看。 编纂税法典有什么意义 法典是指就某一部门法进行编纂而制定的比较系统的立法文件，税法典就是将各种税收法律法规经整理编订而形成的系统性的税收法律。税收在国家治理中具有基础性、支柱性、保障性作用，党的十八届三中全会将落实税收法定原则作为财税改革的目标之一。此后，我国税收立法进程不断加快。目前，现行18个税种中有12个已完成立法，增值税等税收立法也在稳步推进。专家表示，这次研讨围绕税法典展开，展示了前瞻性的研究视野，希望为财税法治建设提供有益借鉴。 中国法学会研究部主任纪大新指出，党的二十大报告提出“坚持全面依法治国，推进法治中国建设”“优化税制结构”等要求，这次研讨是财税法学界学习、宣传、贯彻党的二十大精神的一个举措。 “在新形势下，税收立法、司法和执法都面临诸多挑战，税法法典化是更好落实税收法定原则的路径，有助于加快税收法治现代化进程。”西南政法大学经济法学院教授蒋亚娟说，税法典编纂过程也是对税收制度和思想予以确认和具象化的过程，能够使现行税收法律制度和思想得到检验、完善。 复旦大学法学院教授许多奇认为，税法法典化能够通过有创造力、逻辑一致的建构来填补税收单行法的漏洞，使立法体系更加完备。 国际上税法法典化的模式 进行新的立法实践，有必要研究他山之石。多位与会者分享了自己对其他国家税法体系法典化的研究。 西南政法大学经济法学院教授蒋亚娟表示，目前域外税法典的体例结构主要有三种模式：一是无总则的综合法典模式，具有代表性的是美国税法。它属于典型的汇编型法典，是将全部单行税法融合在一部法典里，各分章之间没有清晰的逻辑关系。二是税法通则+单行法模式，具有代表性的是德国税法和日本税法。该类属于非典型的体系性法典，采用一般规范加特殊规范的形式。其一般规范不同于体系法典的总则，特殊规范体现为保留单行税法所用的概念。三是有总则的综合法典模式，具有代表性的是俄罗斯税法。它是典型的体系法典，通过部门法的横向建构和规则原则的纵向建构，形成一个逻辑一致的税法体系。 中国社会科学院大学法学院教授汤洁茵介绍，当前国际上税法体系的建构模式主要有四种：汇编型税法典模式、总则+分则式税法典模式、总则/通则+单行税种法模式、单行税种法模式，代表国家分别为美国、法国；俄罗斯、白俄罗斯；德国、日本；英国、加拿大。第一种是单行税种法的汇编，法典化程度相对较低；第二种是总则部分对各税种的共同性内容予以明确，处于总领地位，税收立法体系化程度最高；第三种是总则和单行税种法相对独立，通则性法律统摄税法领域的立法和执法，税收立法体系化程度较高；第四种是“一税一法”，各税种法相对独立，缺少通则性规范，税收立法体系化程度较低。 她总结有关税法体系建构模式的基本经验是：单独规定税法领域的基础性规范；规定整合与协调税种法的综合性规范；重视税法领域的体系化；扩大规范容量，弥补单行税种法的不足；重视外部体系的科学化。其中，我们尤其要关注三方面的借鉴意义，即统摄立法，确保税法体系内部逻辑自洽和价值一致性；同质性立法，减少重复性立法；有序规范立法，便于理解和遵从。有关总则有几个共性：条文编排有序；统一概念术语；实体与程序性规范兼备；确立税法基本原则；明确税收法律关系；以纳税义务的发生、变更和消灭为规范核心。 中国政法大学民商经济法学院教授翁武耀从纳税人权利保护角度实现税法法典化出发，介绍了意大利的《纳税人权利宪章》。他说，根据域外经验，税法法典化模式包括综合法典模式、通则法模式、纳税人权利保护法模式。意大利2020年制定的《纳税人权利宪章》是纳税人权利保护法模式的典型代表。该宪章出台是为解决当时意大利税法碎片化严重、政府立法频繁、缺乏一般规则、法律不稳定性强、纳税人权益保护较弱等问题。宪章中规范了税收立法、税收征管的基本原则，如强调宪章是为了执行宪法所规定的纳税人保护条款规则，包括执行宪法中的平等原则、税收法定原则、量能课税原则以及税收征管部门公平行政原则。意大利未选择综合税收法典模式，主要是因为税法法典化立法复杂性高，难度大，不适应尽快出台综合性法律解决现实问题的需要。 我国税法法典化路径选择建议 “我国已具备税法法典化的条件。”中国政法大学教授施正文说。 在他看来，法典的体例结构是我国税法典编纂过程中一个基础性问题，综合国际上税法体系化模式的优劣，他建议我国应采取“由总则统领分则”的综合法典模式，以法律关系为主线确定立法架构，以此契合我国的法律文化传统。在推进过程中，要遵守适度法典化这一规则，保障法典的稳定性，彰显现代法治理念，实现形式体系化与实质体系化的有机统一。 西南政法大学经济法学院教授蒋亚娟持类似观点，认为我国推行税法典可以部分借鉴“税法总则+单行税法”的模式，采用“总则编+分则编”的编纂模式，以税收债权关系为主线，以各税种串联分则各编，形成完备的税法体系。 中国社会科学院大学法学院教授汤洁茵表示，我国在制定税法总则的过程中可以借鉴域外经验，如规定基本税法概念，统一术语的使用；明确税收法律关系的性质；兼容税收实体性规范和程序性规范；确立税法基本原则；增设纳税人的实体权利；以纳税义务的成立与确定等规范为核心。 中国政法大学民商经济法学院教授翁武耀提出，我国编纂税法总则可以借鉴意大利的做法，一是突出纳税人权利保护理念，二是在编纂税法典难度大的情况下，制定《纳税人权利保护法》作为备选，在其中明确税收法定、量能课税、诚信与纳税人信赖保护等原则。 北京市广盛律师事务所律师刘建初提出，推进编纂我国税法典可以分“三步走”：第一步，凝聚现有理论共识并归纳税法制度共性；第二步，基于理论共识和制度共性构建统领性的税法总则；第三步，基于税法实践经验，不断完善税法运行中存在的不足，在时机成熟之际编纂税法典。 推进税法法典化需要注意什么 我国推进税法法典化需要注意什么？不少与会者提出了自己的建议。 “编纂税法典要坚持税收的宏观调控职能。”山西大学法学院教授董玉明强调。他说，关于如何编撰税法典，当前有两种观点，一种是以西方税收法治的契约论及纳税人权益保障理论为基础，否定税收宏观调控职能；另一种是以国家职能为基础并兼顾纳税人权益保障，指导税法法典化。我国应采用第二种观点，在编纂税法典过程中坚持税收的宏观调控职能，立足于既有法律体系，从宏观调控理念与实践中借鉴经验。 华南理工大学法学院教授胡明认为，宪法是未来税法典编纂的重要遵循，税法典编纂应贯彻宪法法律至上的理念。税法典编纂的宪法依据，主要分为确认性规范、授权性规范、禁止性规范及义务性规范，四者形成具体编纂的宪法底线、边界和要求。税法典的编纂还应站在一个社会系统论视角，实现“国家能力构建”“市场资源配置”“公民社会整合”的功能。未来税法典的创制，立法者还应前瞻性地考量税法与民法、经济法、财政法之间的关系，并实现对纳税人权利的综合保护。 西南政法大学经济法学院副教授王婷婷提出，我国推进税法法典化，面临形式理性建构不足和实质理性整体缺位的问题，有必要在坚持适度法典化的总则法定位的基础上，通过加强形式理性和实质理性体系构建、加强税法规范“形实融合”，形成“内部关系自洽、外部关系协调、基本原则统合、多元价值衡平”的税法体系，以反思和沟通的方法为税法体系保持适度开放性，以问题为导向，积极稳妥地推动税法法典化，建立符合我国国情和时代要求的税法典。 研讨中，多位与会者对税法法典化背景下的涉外税收管理予以关注。 武汉大学法学院教授崔晓静指出，反避税是税收征管实践和全球税制改革的重点领域，我国反避税体系目前存在国内税法和国际税收协定中的反避税规则之间缺乏有效衔接等基础性问题，有必要以推进税法典为契机，优化我国反避税体系。这项工作对立法技术提出了高要求，她建议研究借鉴域外税法典的相关立法经验，在税法总则及税法典总则编中增设普遍适用于各税种及征管领域的一般反避税条款，并将现行反避税规范性文件中的实体规则和程序规则进行归类和分离，调整至税法典中的对应分则编章。在一般反避税规则的构成要件方面，以“实质重于形式”的客观要件作为税务机关认定避税行为的积极要件，以“获取税收利益为主要目的”的主观要件作为纳税人抗辩的消极排除要件。 武汉大学国际法研究所博士生孙奕认为，应将全面修订税收征管法作为税收法典编纂过程中的重要环节。她建议在税收征管法修订中增加涉外税收征管制度，在国际税收征管协助方面规定税收信息交换制度的基本内容等。 数字经济税收也是与会者讨论的热点。北方工业大学讲师谢琳说，在制定税法总则时应明确数字经济税收的定位，以及数字经济相关课税与其他税种之间的关系。北京航空航天大学法学院副教授乔博娟建议，以税法总则为载体建立纳税人数据权益保护制度，确立纳税人权利保护的基本原则。 “税收领域正由分项立法阶段，逐步迈向统合立法阶段，应考虑编纂符合我国国情的税法典。税法典的编纂是长期复杂的工程，需要进行系统化和理论化梳理，也需要进行开放的探索。”《法学杂志》编审刘宇琼说。