拆解“双支柱”：如何理解并运用国际税改新规

国际税收新秩序的形成是一个渐进过程，从熟悉规则、掌握方法做起，才能将风险转化为可管理的变量，将被动应对转化为主动布局。 为应对经济数字化带来的税收挑战，2019年以来国际社会持续推进国际税收“双支柱”改革。随着支柱二全球最低税在多个国家和地区进入实施过渡期，相关规则已从谈判文本转化为各国国内法律、纳税申报要求及跨国企业合规管理的重要内容。为帮助读者系统了解和掌握这一复杂规则体系，笔者对由声明、公约、立法模板、注释、示例及各国立法构成的庞杂内容进行梳理，编写了《国际税收“双支柱”改革规则指南：问答与示例》一书。 重新划分征税权：15%最低税率背后的系统工程 支柱一旨在应对经济数字化对传统国际税收规则的冲击，其核心在于重新划分跨国企业部分利润的征税权。尽管支柱一多边公约的生效仍需一定数量的国家的签署和批准，但其作为国际税收规则适应经济数字化进程的重要制度探索，意义不容忽视。 理解支柱一规则，应避免将金额A简单等同于公式分配法。金额A规则涉及利润分配逻辑与双重征税消除机制的重塑，它以联结度规则、收入来源规则、营销和分销利润安全港等为基础，将跨境征税权分配嵌入一套可由多边协调执行的计算框架，从而赋予市场国更为合理的征税权。金额B规则以简化转让定价方法为主线，旨在为基础营销分销活动提供更可预期的回报确定机制。如果仅将其理解为固定利润率，则容易忽略其适用范围、定价矩阵、辅助确认机制以及与税收确定性相配套的一系列制度安排。 支柱二的核心是设定15%的全球最低税率，但其制度内涵远不止于一个税率数字。二十国集团与经济合作与发展组织（G20/OECD）包容性框架建立了一套全球最低税“汇缴”机制：以合并财务报表为起点，以辖区混合为计量单元，以补足税为结果变量。本书主要从三个层面展开分析。 第一，全球反税基侵蚀（GloBE）规则下，所得或亏损的确定逻辑。GloBE所得介于会计利润与应税所得之间，既不等同于财务报表利润，也不等同于各辖区税法下的应纳税所得额，需要进行一系列调整计算。第二，经调整有效税额的计算，重点包括递延所得税的调整处理、税款在不同辖区的分配以及费用化税款的识别与加回。第三，补足税的分配与征收顺序。收入纳入规则（IIR）、低税支付规则（UTPR）与合格国内最低补足税（QDMTT）之间的衔接关系，是企业判断补足税缴纳义务归属的关键所在。 合规挑战：数据治理成为落地关键 在支柱二的实际落地过程中，计算补足税金额只是第一步；更具挑战性的是数据能否完整获取、口径能否准确对齐、差异能否清晰解释。补足税计算中的政策选择、GloBE信息申报表的填报、过渡性申报框架的适用、安全港规则的选择以及相关期限管理，都要求跨国企业将税务、财务、法务、信息系统、内控与集团治理纳入统一框架统筹考虑。 本书第四章以中国企业“走出去”的典型场景为主线，重点讨论税负变化之外的隐性成本，包括数据治理成本、财务报告披露要求，以及税收优惠政策因被补足税抵消而需重新评估等问题。这些内容帮助读者理解，支柱二不仅是税务部门的专业工作，更是一场涉及企业整体治理能力的综合考验。 此次国际税制改革体现出几个特征。一是以多边公约为代表性机制对国际税收规则进行调整，突破了以往以双边税收协定为主的协调模式。二是以相互制约的方式推动各国国内直接税制调整，对传统低税辖区、差异化税收优惠政策及现有国际税收竞争格局均产生深远影响。三是“双支柱”规则均以全球合并财务报表为基础，跨国公司的纳税方式正从以集团各成员实体为单元“自下而上”核算，转变为以跨国集团整体“自上而下”核算。这一变化将显著提高跨国企业所得税遵从的国际化程度，并对其全球架构和运营模式产生影响。由此可见，“双支柱”国际税改不仅是一次技术性调整，更是涉及国家发展战略、国际投资流向和国际税收分配的制度性变革。 取舍平衡：在准确与可读之间架桥 在本书编写过程中，笔者始终面临取舍。 一方面是把握完整性与入门性的平衡。作为一本指南类书籍，若一味追求覆盖所有细节往往会影响可读性；但如果仅介绍概念而不说明操作路径，又难以满足实务工作需要。在编写中，笔者力求主干流程完整清晰，对高度依赖个案判断的内容以示例方式进行解析，并通过自测题帮助读者检验对规则理解的程度。 另一方面是如何做好国际规则与中国语境的衔接。“双支柱”是一套全球性规则，但中国企业面临的约束与机遇具有自身特点，如“走出去”的产业结构、现行税收优惠政策类型、海外投资架构的常见形态以及集团治理模式等。因此，本书第四章更多从“中资跨国企业可能遇到哪些实际问题、需要准备哪些材料、如何组织跨部门合规项目”切入，而非局限于制度层面的介绍。 “双支柱”改革不是一项单点政策调整，而是一次系统性的制度重塑。对财税部门而言，它涉及规则转化、征管协调与税收确定性建设等一系列课题；对企业而言，它不仅是国际税收合规要求的提升，更是将合规能力要求延伸至数据治理、内控机制与战略协同等领域的全面检验。笔者希望本书能够发挥桥梁作用：让读者既能了解规则的整体框架，也能掌握合规操作的基本路径；既能理解条款的技术构造，也能预判其对投资、组织架构与治理模式的实际影响。国际税收新秩序的形成是一个渐进过程，从熟悉规则、掌握方法做起，才能在全球环境不确定性上升的背景下，将风险转化为可管理的变量，将被动应对转化为主动布局。 （作者单位：中国人民大学财税与国家治理研究所、中央财经大学）