美国几种直接税制度的设计与实践

以居民收入或财富为主要征税对象的直接税是政府再分配的主要政策工具。美国直接税制度从无到有、不断充实，在设计和实践中累积了很多经验。 个人所得税 美国联邦个人所得税开征已有150余年历史，现已形成稳定的制度框架，承担着筹集财政收入、稳定经济运行和调节贫富差距作用。 美国联邦个人所得税属于综合所得税，采用先缴纳再申报最后退税的方式。纳税人根据税率预先缴纳上一年的税收，在每年4月15日之前完成年度纳税申报表的填写，美国国内收入局通过申报表计算出纳税人应纳税额后，将超出的部分退还给纳税人。 美国个人所得税采用七级超额累进税率，且分级标准会根据当年物价水平作出调整，并对纳税人不同的申报方式采用不同的税率。为鼓励投资，长期资本利得和合格股息所得的收入可按较低税率征税，具体取决于纳税人的应纳税收入和申报状况。 美国个人所得税的税收减免方式主要分为税收宽免、税收扣除和税收抵免3种。 税收宽免与我国个人所得税起征点类似，以贫困线作为依据，根据物价涨幅作出动态调整，以保障个人的最低生活水平。数据显示，1987年~2017年间，个人所得税宽免标准平稳上升，从2000美元增长到4000美元。2017年特朗普税收改革方案规定，2018年~2025年，暂时取消个人所得税宽免，并将标准税收扣除额翻倍。 税收扣除仅适用于居民纳税人，分为标准扣除和分类扣除2类，纳税人只能从二者择其一。标准扣除根据纳税人申报方式的不同有较大区别，对老年人（65岁及以上的纳税人）和盲人还有额外的标准扣除。分类扣除针对纳税人实际发生的各类支出，分别进行扣除。纳税人可申报的扣除项目包括：医疗费用，本人或为其配偶、抚养人、近亲属等支付的高于其应纳税收入10%部分的医疗费用；州税、地方税、房产税及在国外缴纳的税收等，以规避重复征税的问题；房贷和一般性投资贷款等利息；慈善捐款，原则上允许从个人的应纳税收入中予以扣除，但也对其进行了严格限制，即在本年度不能超过应纳税收入的50%且剩余部分在之后5年内结转扣除的限制；偶然因素导致的非生产性财产损失，如盗窃、伤亡损失等；生产经营过程中支付的费用，如教育、培训等，且不超过应纳税收入2%的部分。 税收抵免分为现金抵免和非现金抵免2类，现金抵免进一步分为美国机遇税收抵免、劳动收入税收抵免、新冠肺炎疫情援助、救济及经济安全和儿童税收抵免；非现金抵免进一步分为老年人和残疾人税收抵免（the American Opportunity Tax Credit）、儿童及被扶养人税收抵免和退休储蓄贡献税收抵免。如果抵免额未超过应纳税额，纳税人就会收到相应的退税。反之，如果抵免额超过了应纳税额，多余的部分只能以非现金方式进行抵免，美国绝大多数税收抵免属于非现金抵免。 房产税 美国房产税以“宽税基、少税种”为基本原则，由各州政府对下辖地区征收。为了更好地征收房产税，美国逐步建立了完善而成熟的房产税估价系统，各州政府都有系统的估价标准和体系，广泛使用计算机和地理信息系统辅助估价，以提高征税效率，保证征收透明。 美国房产税采用差别比例税率。各州的税率虽然差异大，但大致维持在0.3%~3%之间，平均税率为1.5%，总体上东部高于中部、中部高于西部、北部高于南部。税率的确定采取以支定收的方式，每年由各州政府根据自身发展情况，按照预算收入和支出而定，以便最大限度地发挥税收调节作用。 美国房产税的税收优惠主要分为以下种类，一是直接的减税和免税；二是针对弱势群体延期纳税，当纳税人的房产价值不是因纳税人自身原因大幅升值时，该部分增加的税收可以延期缴纳；三是针对低收入人群、老年人以及宗教、教育、慈善机构的税收抵免制度，包括税额、税基的减免或税率的优惠；四是美国独特的“断路器”税收补助政策，当纳税人缴纳的财产税与其个人收入的比例超过税收抵免相关法律规定时，政府会将超出部分按比例返还给纳税人。由于上述多种税收优惠，整体来看，美国家庭税负并不高，房产税占家庭收入的比重在4%左右。 美国房产税收入主要用于公共事业，包括地方各个公立学校的公共教育经费投入、地方政府提供的各项公共服务、城市基础设施建设，以及地方公共部门职能运转的经费等，体现了受益税的特点。 遗产和赠与税 美国遗产税的纳税人是遗嘱执行人，赠与税的纳税人是财产赠与人。 遗产税的课税对象是美国公民或居民死亡时实际拥有一切可估算为现金的、具有经济价值的财产，包括不动产、有价证券、现金和银行存款、家族企业等各种形式的所有财产。根据被继承人去世之日或者其他可替代估价日的公平市价估算遗产价值进行征收。 美国在遗产处理上采用“先税后分”的方式，即先缴税，再分配税后遗产。这种征收方式计算简单、管理便利，能有效避免偷漏税行为。 美国现行遗产税税率实行十六级超额累进税率，遗产税和赠与税统一适用，边际税率从18%至50%不等。遗产越多，税负越重。遗产税的免征额自21世纪以来大幅增加，从2001年不到100万美元增加到2015年的500多万美元。 美国遗产税旨在调节贫富差距，虽然实际效果在理论界存有争议，比如有人认为其存在挫伤富裕阶层再投资的积极性，以及征税成本较高的问题等，但是遗产税课税对象和课税环节的设计使其具有个人所得税不可替代的调节贫富差距功能，这体现在纳税人比例相对稳定，即应缴纳遗产税的纳税人占年度成年死亡人口的比例，该指标可以反映遗产税的征税面大小。在大多数年份里，应缴纳遗产税的人数占当年成年死亡人口的3%以下，换句话说，100个人中最富裕的前3个人有纳税义务，所以遗产税对富人课征的特点凸显。 消费税 美国消费税遵循限制性和节约性原则，根据本国国情有针对性地征收。在特种消费行为和奢侈品方面，美国加强了对高档娱乐业、高档消费品等高端消费行为的征税；在污染产品方面，美国征收的汽车燃料税及二氧化碳税都是一种消费税，前者是希望用税收来代替收取公路费，以减少征收成本，从而达到政府调节消费结构，筹集公路建设的目的。美国消费税的另一个特色是专款专用，根据不同项目征收的消费税形成特定的基金，比如：公路信托基金、机场和航线信托基金、矽肺残疾信托基金等，这些基金用于联邦政府对相关项目的支出，避免专项资金被占用。 自1965年以来，美国消费税逐渐发展成为联邦和地方都征收的辅助税种，消费税课税范围十分广泛，最主要的是烟、酒、能源及某些环境污染类产品。经济合作与发展组织（OECD）统计资料数据库显示，美国消费税收入从1965年的200亿美元增长到2012年的1400多亿美元，其中2000年~2012年，消费税贡献度基本维持在7%的水平。 美国当前的消费税是价外税，税额独立于商品价格另行计算和注明，这使得消费税的征收过程公开透明。 在消费税税率设置上，美国联邦政府只对机动车辆燃油、酒精饮料、烟草和其他几种商品征收特别消费税，税率由全国统一设置。各州和地方的消费税税率则由当地政府根据实际情况进行设置，各不相同，从2.9%至7.25%不等。 （作者单位：国家税务总局税收科学研究所，中国财政科学研究院研究生院）