OECD发布成员国消费税发展趋势

近日，经济合作与发展组织（OECD）在《消费税趋势（2020）：增值税和特别消费税的税率、趋势及政策》报告（以下简称《报告》）中系统介绍了OECD成员国增值税、特别消费税等税种的最新政策和发展趋势。该《报告》所指的消费税，是指对生产、销售、转让、租赁和交付货物以及提供服务征收的税收，主要分为两个子类别：1.一般消费税，包括增值税、销售税和对其他货物和劳务征收的一般税；2.特别消费税，主要包括特别消费税、关税、进口税收和特定服务税，例如保险费和金融服务税。 消费税发展趋势 消费税收入占税收总额的比重保持稳定。自1975年以来，OECD成员国消费税收入在税收总额（包含社会保障费，下同）中的占比保持相对稳定。2018年，OECD成员国消费税收入占税收总额比重的平均值为30.8%，消费税收入占各国税收总额的比重从美国的15.4%到智利的49.5%不等。 在消费税内部结构占比中，增值税的广泛引入使得一般消费税和特别消费税的比重发生了重大变化，OECD成员国对一般消费税的依赖度显著上升。1975年~2018年，OECD成员国一般消费税收入占税收总额比重的平均值为20.4%。增值税成为消费税的核心税种和主要收入来源，2015年~2018年，36个征收增值税的OECD成员国中，有21个国家的增值税收入占税收总额的比重在20%及以上。 增值税基本税率总体保持稳定，继续实施多种低税率和免税优惠政策。2009年~2015年，OECD成员国为应对金融危机带来的财政压力，大幅提高了增值税基本税率，税率平均值从17.7%提高至19.2%。此后，各国的增值税基本税率重新进入相对稳定阶段。2020年OECD成员国增值税基本税率平均值为19.3%，各国间税率差异较大，从加拿大的5%到匈牙利的27%不等，有23个OECD成员国的增值税基本税率为20%或以上。 同时，OECD成员国普遍对生活必需品和服务、医疗卫生用品、教育及住房继续实施增值税低税率和免税优惠政策，以实现促进公平、鼓励特定产业发展等目标。低税率还被用于鼓励文化产业、旅游业等产业发展以及解决环境外部性等问题。 普遍设置增值税起征点，部分国家引入灵活的弹性起征点机制。为减轻中小企业的税收遵从成本，大多数OECD成员国都实行了增值税起征点制度。有20个OECD成员国的增值税起征点为年营业额3万美元以上，其中英国、法国、意大利、日本、波兰和斯洛伐克共和国为年营业额9万美元以上。自2018年以来，奥地利、法国、德国、匈牙利、以色列、韩国、荷兰和葡萄牙均提高了增值税起征点，但没有任何一个OECD成员国降低增值税起征点。 同时，为激励企业发展业务、降低中小企业虚报营业额的风险，部分国家引入了更加灵活的弹性起征点机制。在该机制下，中小企业的营业额只要没有大幅超过常规的增值税起征点，便可继续享受免税待遇。 对数字交易在内的跨境服务和无形资产贸易征收增值税。伴随着数字经济的快速发展，将跨境电商的线上销售服务和数字产品等跨境服务和无形资产贸易纳入增值税征收范围，是OECD成员国增加增值税收入、提高增值税征管效率的主要手段之一。特别是自新冠肺炎疫情暴发后，各国电子商务业务量激增，进一步凸显了对线上销售业务适当征收增值税的迫切性。 OECD在2017年先后发布了《增值税有效征收机制》和《数字平台在征收线上销售增值税中的作用》两篇报告，基本确立了对跨境电商线上销售服务和数字产品收入征收增值税的标准。目前，已有60多个国家实施了OECD数字平台征税标准，几乎所有征收增值税的OECD成员国都已实施该标准，并将重点放在进一步扩大跨境电子商务增值税征税范围上，特别是将线上销售的低价值商品包括在内。 通过改善增值税征税机制增加税收收入的潜力巨大。《报告》中使用增值税有效征收率（VRR）来衡量增值税的征收效率。接近1的VRR值可作为增值税税基广泛、征收有效的标志。 2010年以来，OECD成员国的VRR平均值一直保持在0.55左右，一方面表明理论上平均有45%的潜在增值税收入没有被有效征收，另一方面意味着通过改善增值税征税机制，挖潜增收的空间巨大。36个实行增值税的OECD成员国之间的VRR值存在较大差异。2018年，有11个OECD成员国的VRR值低于0.5。随着各国税收征管手段的持续强化，有26个成员国2018年的VRR值比2016年有所上升。 疫情逆转增值税税收流失治理原本向好的态势。数据显示，欧盟范围内的增值税遵从流失（即因增值税欺诈、不遵从和纳税人破产造成的税收流失）占增值税总应纳税额的比重从2014年的14.3%降至2016年的12.3%。2018年，这一比重又降至11%，增值税流失约为1400亿欧元，充分反映了近年来欧盟国家治理增值税流失问题所取得的显著成效。然而，由于疫情给经济造成的严重冲击，受按增值税低税率征税的必需品等消费份额增加等因素影响，2020年欧盟国家增值税流失预计达1640亿欧元，这预示增值税税收流失治理原本向好的趋势发生逆转。 近年来，增值税制度成为有组织犯罪重点攻击的目标，各国税务部门正积极制定并实施打击增值税欺诈和不遵从行为的对策措施，主要包括三类：一是实行国内反向征收机制和增值税拆分缴税机制；二是加强纳税人报告义务和税收数据分析；三是推进税收情报交换等国际税收征管合作。 各国政府愈加重视运用特别消费税来调节和引导消费者的消费行为。OECD成员国越来越多地运用特别消费税来调节和引导消费者的行为。例如，通过对酒精、烟草等产品征收重税来提升人们的健康水平；对汽车燃料征税来鼓励消费者购买低能耗车辆。目前，几乎在所有的OECD成员国中，香烟的总税负都超过了香烟价格的60%，有21个成员国的税负甚至超过了75%。2020年，除智利和哥伦比亚外，其他OECD成员国在确定购买（使用）车辆的征税水平时均考虑到环境或燃油效率等因素，其中有24个成员国对电动汽车或混合动力汽车实行退税或免税政策。 多国采取税收纾困措施应对疫情。为应对疫情对经济带来的负面影响，多数OECD成员国都采取了一系列税收纾困措施，具体包括：一是降低增值税税率，如德国将增值税基本税率从19%降低至16%，爱尔兰从23%降低至21%，挪威从12%降至6%；二是采取延期纳税和快速灵活退税等措施，以维持企业现金流，进而减轻企业遵从成本；三是暂时简化纳税程序，并积极转向电子/在线缴税。随着疫情防控的常态化，各国仍将税收措施的着力点放在维持企业生产和家庭的生存上，一方面延长了现有的危机应对措施的适用时间，另一方面扩大了对最初制定措施未涵盖群体的税收支持。 对消费税发展趋势的评价 从《报告》所反映的上述趋势中，可以看出： 在增值税立法时要对不同种类和情形的服务贸易进行清晰界定。大多数OECD成员国将外国供应商跨境提供服务和无形资产的销售行为区分为B2B（企业对企业销售）和B2C（企业对个人销售）两种交易模式来确定增值税征税地和征收机制。多数国家根据服务的接受方是否能提供增值税登记号或者根据客户的企业纳税识别号来确定交易模式；日本和韩国则是根据所提供服务的性质来区分B2B和B2C交易，法律所定义的“电子服务”（例如：在线电子书、在线游戏、音乐电影、云服务、互联网购物或拍卖网站等）均界定为B2C交易。 OECD《国际增值税指南》根据目的地原则对跨境服务与无形资产贸易的增值税征收地设定了全球标准，该指南建议对于B2B交易，征税权应分配给企业或客户常住地的司法管辖区；对于B2C交易，则根据是否为“现场供应”进一步区分，将现场供应的征税权分配给实际发生供应的司法管辖区，将所有其他货物和劳务的征税权分配给客户常住地的司法管辖区。欧盟对跨境服务和无形资产贸易征收增值税的方法原则上与OECD保持一致,截至2020年1月31日，欧盟的23个OECD成员国均实行了该制度。其他10个OECD成员国使用客户所在地确定跨境服务和无形资产的主要征税地，对境外供应商向境内提供B2B服务和无形资产征收增值税大多采用反向征收机制，对B2C交易则要求境外供应商进行登记并缴纳增值税（加拿大、以色列除外，在这两个国家，客户对入境服务和无形资产负有纳税义务）。 利用特别消费税来实现调节消费者行为等政策目标。近几十年，OECD成员国愈加重视发挥特别消费税调节消费行为的作用，以抑制损害人体健康或危害环境的消费需求，而筹集财政收入的功能有所弱化。1975年~2018年，OECD成员国的特别消费税占税收总额比重持续下降，1975年特别消费税平均占比为10.5％，而2018年平均占比仅7.2%。在所有OECD成员国中，对特别消费税税收收入贡献最大的是酒精、烟草和矿物油。 对化石燃料征收的特别消费税，不利于碳减排目标实现。目前OECD成员国对矿物油、道路及航空燃油等化石燃料征收特别消费税，均是从量或从价计征，而不是按照燃料所含能量或碳排放量征收，且大部分OECD成员国对柴油征收的（特别）消费税低于汽油。但从环境的角度看，柴油对环境、气候造成的负面影响远大于汽油。这导致对碳排放的定价过低，不利于碳减排目标实现。 车辆税越来越多地用于限制运输的负外部性，尤其是对环境、气候的负面影响。2020年，在确定车辆购买或使用的税负水平时，除智利和哥伦比亚外，所有OECD成员国均把环境或燃油效率标准作为重要考量因素，在这些国家中，有21个国家在确定车辆税率时将污染排放或二氧化碳排放考虑在内，并有24个国家对电动或混合动力汽车实行退税或免税。在37个OECD成员国中，有26个成员国根据燃油效率或污染排放设置不同的机动车购置（登记）税率，鼓励潜在的购车者购买污染少、燃油效率高或两者兼而有之的车辆；有26个成员国按类似原则设置按年征收的车辆保有（使用）税；有16个OECD成员国在按年征收的车辆税上都体现了这种区别。 但是车辆相关税费数量众多且会相互影响，这导致通过调整车辆相关税费实现政策目标时面临着较大的不确定性。例如，高额的购置（登记）税可能会减少新购置汽车的数量，虽然乍看之下似乎有利于环保目标，但仅导致一些购买者推迟购买行为或购买二手车，从而增加了污染更严重的汽车数量。