税务处理不能“眉毛胡子一把抓”

在资本市场上，上市公司控股股东在进行合并、分立等重组时，通常会涉及上市公司股票过户问题。据笔者不完全统计，自2016年5月1日以来，至少有19家上市公司发布公告称，控股股东已办理了因合并及分立事项导致的股票过户事宜，按过户前一日收盘价计算，过户金额达1193亿元。从实操上看，此类股票过户涉及的税种较多，不同税种的实操难易程度不一样，倘若纳税人“眉毛胡子一把抓”，很可能忙中出错。对此，相关纳税人有必要系统性梳理相关政策，有针对性地提高税务处理水平，确保准确适用政策。 真实案例 日前，某上市公司A公司发布《关于控股股东存续分立的提示性公告》，称接到控股股东T集团的通知，T集团拟以存续分立的方式分立新设三家公司。本次分立中，拟将T集团现在持有的A公司部分股份拆分至各新公司。数据显示，T集团持有A公司股份为248633287股，持股比例为55.13%，其具体方案是从这些股份中拆分出67646799股，平均分配至各新公司。这样一来，分立后各新公司持有A公司股份数量均为22548933股，持股比例均为5%左右。如果按A公司公告当日收盘价每股129.8元计算，本次过户的股票市值约为87.8亿元。 印花税处理 在印花税处理上，根据《财政部 国家税务总局关于调整证券（股票）交易印花税征收方式的通知》（财税明电〔2008〕2号）规定，T集团需要按股票过户前一日收盘价的0.1%缴纳证券交易印花税，计算为：878000×0.1%=878（万元）。 需要注意的是，根据《国家税务总局关于办理上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券（股票）交易印花税有关审批事项的通知》（国税函〔2004〕941号）规定，对经国务院和省级人民政府决定或批准进行的国有（含国有控股）企业改组改制而发生的上市公司国有股权无偿转让行为，暂不征收证券（股票）交易印花税。倘若相关企业的分立行为符合该政策规定，可以暂不征收印花税。 企业所得税处理 在企业所得税处理方面，由于本案例中分立后的各新公司与分立前的T集团股东及持股比例保持一致，在符合其他条件规定下，本次分立行为可适用《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）规定的特殊性税务处理。 如果选择适用特殊性税务处理，T集团无须就本次分立中的股票过户缴纳企业所得税，分立后的新公司取得股票的计税基础则以T集团所持股票的原计税基础确定。倘若不适用特殊性税务处理，T集团须按公允价值计算包括股票在内的资产转让所得，分立的新公司取得股票的计税基础应当按公允价值确定。 增值税处理 相比印花税和企业所得税，本案例中的股票过户在增值税处理上较为复杂，存在不确定性——到底是否可以适用不征收增值税政策，实践中存在不同的说法，相关纳税人需要高度重视。 有一种观点认为，应该缴纳增值税，理由是：被分立企业将资产过户到新设公司，取得了新设公司的股权，属于有偿转让，不能适用《财政部 税务总局关于明确无偿转让股票等增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第40号）的规定，而应该按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称“36号文件”）的相关规定，按“金融商品转让”计算缴纳增值税。 但是，在笔者看来，此次股票过户不缴纳增值税更加符合税法原理。根据36号文件及《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让，不征收增值税。 虽然上述文件中没有列明作为金融资产的上市公司股票过户是否属于增值税不征税范围，但仔细研读可以发现，文件的核心在于强调企业重组中整体资产的转移，而股票等金融资产也属于企业整体资产的一部分，股票过户也应当包含在增值税的不征税范围内。从征管层面考虑，由于企业整体资产的价值并不等于企业单项资产价值的简单相加，如果对单项资产征税，会面临单项资产如何定价的难题，不利于征管工作的开展。基于此笔者认为，上市公司重组过程中的股票过户，应当属于不征增值税的范围。 随着企业并购重组事项日益增多，类似的上市公司股票过户事宜也将越来越多。笔者建议，有关部门有必要在加强研究的基础上，对政策作出明确规定，为上市公司的重组业务提供更多的确定性。对于相关企业来说，当遇到股票过户增值税处理问题时，应当及时、坦诚地与税务部门沟通协商，切忌仅凭主观理解盲目适用政策，防范潜在的税务风险。 （作者单位：国家税务总局兰州市税务局，惠州市创新投资有限公司）