免税资格认定是行政许可还是行政确认？

在近期由西南政法大学等单位主办的西部法税融合论坛上，国家税务总局税务干部学院（长沙）副研究员、中国财税法学研究会理事胡邵峰以民办非营利学校税收争议为切入点，提出免税资格认定本质属于行政确认，若界定为行政许可则会产生多重许可的矛盾。 税务机关对非营利法人免征企业所得税的依据，来自企业所得税法和国家财税主管部门发布的一系列规范性文件。企业所得税法第二十六条规定，符合条件的非营利组织的收入为免税收入，无须缴纳企业所得税，但未对“符合条件”进行说明。为此，财政部、国家税务总局《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》（财税〔2018〕13号）等文件对非营利组织免税资格的认定条件作了相对具体的规定。 根据财税〔2018〕13号文件第二条规定，非营利组织凡符合规定条件的，其免税资格应当通过“申请+财税部门审核确认”方式取得。实践中，已经在民政部门进行非营利组织登记的一些民办学校，由于未及时进行免税资格认定，从而失去税收优惠待遇。胡邵峰认为，其中涉及的一个重要问题就是免税资格认定的法律属性是什么，即免税资格认定是一种行政许可还是一种行政确认。 胡邵峰认为，免税资格认定作为一种依申请行政行为没有争议，但在具体定性方面，学界和司法实践均存在认识分歧，这种分歧主要集中在它是行政许可还是行政确认。不同的行为定性往往意味着不同的法律适用和不同的程序要求，同时意味着不同的补救责任，可能会导致救济路径的差异。因此，免税资格认定到底是属于行政确认还是行政许可，有必要在法律上予以厘清。 实践中，普遍存在将行政许可与依申请的行政确认相混淆的情况。胡邵峰认为，关于税法上免税资格认定的法律性质，可以从相关法律文件的修改逻辑中去寻找线索。 2001年4月28日，九届全国人大常委会第二十一次会议修订的税收征管法第三十三条曾规定，“纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税。减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批”。但在2015年4月24日十二届全国人大常委会第十四次会议修订的税收征管法第三十三条中只规定，“纳税人依照法律、行政法规的规定办理减税、免税”，删除了“减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批”这个内容。胡邵峰认为，这一修改的立法意图很明确，税收优惠的权利基础在于法律、行政法规的设定，而非税务机关的审批行为。税务机关对纳税人申请免税资格认定的审查，更宜理解为没有裁量余地的行政确认，而非行政许可。 事实上，非营利组织申请企业所得税免税资格认定的过程，至少存在行政登记和免税资格认定两个依申请行政行为，甚至可能存在两个以上依申请行政行为。以民办非营利学校为例，就存在办学许可申请、民办非企业单位登记、免税资格认定等多个依申请行政行为。对兴办义务教育的民办学校，必须申请设立非营利性民办学校，才能获得办学许可证。胡邵峰认为，非营利组织的办学许可，具有公益上的“正外部性”，是一种典型的行政许可。在进行民办非企业单位这一非营利组织身份登记的基础上，再向财税主管部门提出免税资格认定的申请，并不需要排除其他主体的同类申请，具有证明性、阶段性、中间性和预备性的特征，完全符合行政确认的特征。如果将免税资格认定也评价为一种行政许可，有叠加许可之嫌。 实践中发生的一些积极变化也值得关注。民政部门曾经也需要对福利企业进行免税资格的事先认定，且一直存在审批环节过多、效率较低等问题。对此，相应的制度调整一直在进行。早在2016年5月5日，财政部、国家税务总局发布了《关于促进残疾人就业增值税优惠政策的通知》，明确按安置残疾人的人数限额实行增值税即征即退。2016年5月27日，国家税务总局为规范和完善促进残疾人就业增值税优惠政策管理，公布了《促进残疾人就业增值税优惠政策管理办法》，明确实行备案制。至此，税务机关的主要角色从原来的参与事前认定转变为事后备案监管。甚至，民政部于2016年10月10日发布《关于做好取消福利企业资格认定事项有关工作的通知》，取消了民政部门对福利企业的资格认定职责。 胡邵峰认为，上述改革的基本思路是由纳税人依法享受权利并依法承担法律责任，税务机关只作形式上的审查，依此重构了征纳双方的权利义务配置，也降低了税务机关的执法风险。就“非营利组织”的认定条件来看，该认定属于“身份检验”的范畴，基于“功能适当”的职权设定原则，主管非营利组织的相关政府职能部门或政府授权的组织为承担实质审查责任的核心认定部门，而税务机关只负责税收征管，对公益性和非营利性这类“正外部性”的判断并无明显优势，且与前置负责行政登记和行政许可的主体存在职能重合。基于上述分析，胡邵峰建议，税务机关可结合税收优惠的整体改革意图，在抓好事前认定的同时，加强事中备案和事后检查，加强对非营利组织的资金来源及使用情况、非营利活动是否符合税收优惠目的等方面的监管。