GloBE框架下 境内最低税制度设计的国际比较

近年来，为应对数字经济背景下跨国企业税基侵蚀与利润转移问题，全球主要经济体加速推进国际税收规则改革。作为二十国集团（G20）/经济合作与发展组织（OECD）包容性框架下支柱二全球反税基侵蚀规则（GloBE）的重要组成部分，境内最低税（QDMTT）允许各国优先对发生在本国的低税利润征收补足税，确保税收收入留在本国。 本文梳理英国、法国、新加坡、中国香港、越南等国家和地区境内最低税立法实践与配套措施，分析其政策共性、实施差异、实施效果及影响。 多国（地区）境内最低税制度设计 境内最低税是GloBE框架下的重要制度，相当于GloBE全球最低税的“本地版”。根据OECD规定，境内最低税赋予各辖区对境内低税利润的优先征税权，确保跨国企业集团在本辖区的有效税率不低于15%。境内最低税优先于收入纳入规则（IIR）和低税支付规则（UTPR）适用，即当跨国企业在本辖区产生低税利润时，优先通过境内最低税补足至15%。通过境内最低税，各辖区可在不违反国际共识的前提下，维护本辖区税收主权并减少税收流失风险。 纳税主体。GloBE框架规定境内最低税的纳税主体为在过去4个财年中至少有2年全球合并财务报表总收入超过7.5亿欧元（约合人民币61.55亿元）的跨国企业集团，并排除政府机构、国际组织等特定实体。 各辖区在具体实施中进一步细化了适用范围。英国按会计期间天数比例折算纳税主体的收入门槛，规定跨国企业集团需在过去4个会计年度中至少2年达到“7.5亿欧元等效收入”。新加坡按财政年度的月数比例折算收入门槛，如果跨国企业集团在前4个财年中至少2个财年的合并收入等于或超过该门槛，则适用境内最低税规则。法国将适用范围扩展至大型国内集团，并给予跨国企业国际业务初始5年的收入纳入规则、低税支付规则豁免期，在豁免期内仅适用境内最低税。中国香港将适用范围扩展至在港注册的实体及常设机构。越南明确排除政府机构、非营利组织、养老基金等7类实体，但要求最终母公司合并收入达到GloBE框架规定的7.5亿欧元门槛。 有效税率与补足税计算。根据OECD规定，辖区的有效税率（ETR）等于该辖区内所有成员实体经调整的有效税额除以经调整的GloBE税基（即GloBE净所得，包括利润并扣除亏损），境内最低税补足税计算公式为（15%-ETR）×（调整后的GloBE税基-基于实质的所得排除额）。有效税率和补足税的计算公式在各辖区基本一致，在具体计算时略有差异。比如，英国规定调整利润时需加回包括股息、利息支出等非经营性扣除项，同时将不动产税纳入有效税额。中国香港规定税基需扣除5%的有形资产折旧和10%的工资成本。越南因长期实施企业所得税“四免九减半”等税收优惠，需在调整利润时加回优惠导致的税基侵蚀，可能导致ETR计算复杂化。 会计准则。GloBE框架允许采用母公司合并财务报表或本地会计准则，但需保持计算一致性。各国在会计标准的选择上呈现多样化特征。比如，中国香港要求采用国际财务报告准则或香港财务报告准则，确保与全球资本市场规则衔接。法国则提供更高灵活性，跨国企业可以选择不使用最终母公司的会计准则，而是使用国际财务报告准则或法国会计准则，让企业能根据自身业务特点和财务状况，选择更有利的准则来进行税收计算。 征管措施。GloBE框架规定申报期限为财年结束后15个月（过渡期放宽至18个月）。各辖区在征管实践中进一步细化规则，并根据自身情况设置惩罚性条款。英国要求跨国企业集团在会计期间结束后15个月内提交GloBE信息申报表（GIR）、自我评估表及补足税款。法国要求在相关财年结束后的15个月内提交信息申报表，并明确规定未按时提交、漏报或错报将被罚款。新加坡要求在会计期间结束后15个月内提交信息申报表及相关税款，并对未提交申报表或补足税申报的行为处以最高5000美元（约合人民币3.59万元）罚款或6个月监禁。中国香港要求在2025年12月31日之后的18个月内提交信息申报表及相关税款，并规定跨国企业集团在香港成员实体保留交易记录的时长由7年延长至12年。越南要求在财年结束后的12个月内提交申报表并纳税。 安全港规则。安全港规则是简化企业合规程序的关键设计。在辖区满足特定条件的情况下，跨国企业集团仅需根据境内最低税规则计算一次补足税，无须再根据GloBE规则计算补足税，一定程度上降低了企业合规负担。各辖区安全港规则的覆盖范围有所不同，英国、法国、新加坡、中国香港明确纳入境内最低税安全港规则，而越南仅采用过渡性国别报告安全港，未纳入境内最低税专属安全港，导致部分低税利润仍需详细计算。 多国（地区）出台相关配套政策以降低境内最低税影响 为降低境内最低税实施对跨国企业产生的影响并继续保持本国税制对跨国企业的吸引力，多个国家和地区采取了税收优惠政策调整、税收监管协调、资金扶持等配套措施。 完善税收抵免政策。英国政府于2024年发布新的研发税收政策，适用于2024年4月1日及之后的会计年度。新政策合并了英国现行的研发税收抵免政策和中小企业加计扣除政策，为符合条件的企业提供20%的税收抵免，同时加强对研发密集型中小企业的支持，为其提供86%的加计扣除比例和14.5%的税收返还。法国进一步完善税收抵免政策，在《2024年财政法案》中新增绿色工业投资税收抵免，将电池、太阳能电池板、风力涡轮机或热泵生产链中的投资及直接性投入纳入税收抵免范围。新加坡在《2024年财政预算案》中推出可退还投资抵免计划（RIC），旨在通过税收抵免吸引关键领域的高价值投资。该计划允许对公司发生的合格支出给予税收抵免，以抵消对公司征收的企业所得税，任何留抵未抵余额可在符合条件的4年内退还企业。在该计划支持下，企业既可利用税收抵免降低税负，又可通过现金返还方式缓解现金流压力，避免因境内最低税实施导致的“双重征税”风险。 实施灵活的税收监管。参照GloBE规则规定的过渡规则，新加坡RIC计划由新加坡经济发展局（EDB）和新加坡企业发展局联合审批，采用“逐案评估”模式，既保障政策灵活性，又防范滥用风险，确保资金流向符合战略目标的领域。中国香港扩大一般反避税范围，将主要目的测试引入香港条例草案作为一般反避税规则，并根据GloBE规则实施，旨在维护GloBE规则及应对税务滥用或避税安排。 加大资金扶持力度。越南、新加坡等国家通过专项补贴、现金返还等方式缓解企业现金流压力，减轻境内最低税实施对投资者产生的影响。越南设立投资支持基金（ISF），对半导体、人工智能研发中心等符合条件的项目提供最高50%的初始投资补贴或年度费用补贴，且补贴款免征企业所得税。 实施效果：有望实现财政收入增长 多个国家和地区自实施境内最低税以来，其实施效果已在税收收入、跨国企业行为调整、国际竞争力等方面初步显现。 促进财政收入适度增长。根据法国经济分析委员会模型预测，全球最低税实施后，每年可给法国政府带来59亿欧元收入。收入增长可能来自两方面原因，一方面补足税机制作用，境外子公司补缴税款；另一方面利润回流效应，部分企业可能因全球最低税减少利润转移，直接增加法国本土企业应税利润。根据越南政府文件，境内最低税实施后将影响122家外国公司税费，预计越南每年将增加约14.6万亿越南盾（约合人民币43亿元）的税收收入。 遏制利润转移。根据OECD发布的《全球最低税及跨国企业利润征税》报告，全球最低税全面实施后，各辖区的平均税率差值将从10.6个百分点下降至7.1个百分点，通过降低不同辖区之间的税率差值，跨国企业将其利润转移到低税辖区或“避税天堂”的动力将明显下降，跨国企业转移的利润总额将减少约50%。 有助于完善本国税制。实施境内最低税使得相关国家的税收框架与OECD的全球税收标准接轨，特别是与支柱二的要求相符，有助于完善本国税收体系，增强税收制度的稳定性和可预测性，减少跨国公司利用税收漏洞进行避税的行为。例如新加坡适时引入RIC计划既可以使其在全球舞台上保持竞争力，又能与支柱二的税收激励体系保持一致，同时与国内现有的补贴方案互补。 也应看到，境内最低税的实施使当地面临着资本外流、企业合规成本上升的压力。多个国家和地区的现有税收激励措施可能面临失效困境，需对税收优惠框架进行调整，使其与支柱二相关要求保持一致。企业为应对复杂的全球税务申报，须投入更多资源进行跨境税务核算，增加合规成本。各国须修订完善本国税法，完善信息申报系统，提升监管能力，持续建立配套机制，带来行政成本上升。 课题组组长：魏东方 课题组成员：朱沁瑶、文琳、于晓成、宋志辉、吴玉梅、周昱桐、张英、朱妍、蒙莉、陈朝婷